劉佐（中國(guó)法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)）

5月20日，財(cái)政部發(fā)布最新財(cái)政收支運(yùn)行情況顯示，1—4月，全國(guó)稅收收入6.81萬(wàn)億元，增長(zhǎng)3.9%。其中，國(guó)內(nèi)增值稅增長(zhǎng)5.9%，增幅連續(xù)3個(gè)月提高，反映工業(yè)服務(wù)業(yè)復(fù)蘇與價(jià)格回暖。

自2026年1月1日起施行的《中華人民共和國(guó)增值稅法》?及配套的《中華人民共和國(guó)增值稅法實(shí)施條例》等一系列政策文件，標(biāo)志著增值稅從行政法規(guī)上升為法律，并在起征點(diǎn)、優(yōu)惠政策等方面進(jìn)行了多項(xiàng)調(diào)整。??

稅法中的起征點(diǎn)，是稅制的基本要素之一，指按照稅法規(guī)定的計(jì)稅依據(jù)（如銷售額、所得額等）征稅的數(shù)量界限（起點(diǎn)）。計(jì)稅依據(jù)的數(shù)量沒(méi)有達(dá)到起征點(diǎn)的，免予征稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，按照計(jì)稅依據(jù)全額征稅。但是，人們對(duì)稅收起征點(diǎn)的理解不盡相同。與稅收起征點(diǎn)近似的概念還有稅收的免征額和扣除額，有時(shí)上述3個(gè)概念會(huì)被混淆。為此，本文擬以中國(guó)增值稅起征點(diǎn)新規(guī)為例，厘清一些稅法中的基本概念。

增值稅起征點(diǎn)的變遷

在增值稅法實(shí)施之前，我國(guó)增值稅征收依據(jù)的是1993年國(guó)務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱“增值稅暫行條例”），其中第十八條規(guī)定：“納稅人銷售額未達(dá)到財(cái)政部規(guī)定的增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅?！睋?jù)此，財(cái)政部發(fā)布了《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱“增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則”），其中第三十二條規(guī)定：增值稅暫行條例中增值稅起征點(diǎn)的適用范圍只限于個(gè)人，銷售貨物的起征點(diǎn)為月銷售額600元至2000元，銷售應(yīng)稅勞務(wù)的起征點(diǎn)為月銷售額200元至800元，按次納稅的起征點(diǎn)為每次（日）銷售額50元至80元（按照30天計(jì)算就是1500元至2400元）。國(guó)家稅務(wù)總局直屬分局（后來(lái)改稱省級(jí)國(guó)家稅務(wù)局——筆者注）應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度以內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局備案。

2008年11月，國(guó)務(wù)院將增值稅暫行條例第十八條修改為“第十七條  納稅人銷售額未達(dá)到國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，依照本條例規(guī)定全額計(jì)算繳納增值稅”。這個(gè)規(guī)定將規(guī)定增值稅起征點(diǎn)的部門從財(cái)政部改為國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門，并進(jìn)一步明確了該起征點(diǎn)的含義，此后上述規(guī)定未再修改。此后，增值稅起征點(diǎn)經(jīng)過(guò)了多輪調(diào)整，增值稅起征點(diǎn)的適用范圍也由個(gè)人擴(kuò)大到了企業(yè)和非企業(yè)性單位等增值稅小規(guī)模納稅人。

后來(lái)，為了應(yīng)對(duì)疫情，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布文件，陸續(xù)擴(kuò)大了增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅的范圍，加大了免征的力度，延長(zhǎng)了免征的期限。其中，2023年8月1日發(fā)布的《關(guān)于增值稅小規(guī)模納稅人減免增值稅政策的公告》中規(guī)定：月銷售額10萬(wàn)元以下的增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅的規(guī)定，延續(xù)執(zhí)行至2027年。這項(xiàng)規(guī)定適用于所有增值稅小規(guī)模納稅人。

一些人將上述規(guī)定中的月銷售額10萬(wàn)元稱為“起征點(diǎn)”，這種說(shuō)法顯然不妥，因?yàn)橄嚓P(guān)稅收法規(guī)中并沒(méi)有這樣的表述，月銷售額10萬(wàn)元也不會(huì)征稅，超過(guò)10萬(wàn)元即至少100000.01元時(shí)才應(yīng)該征稅。

2026年后關(guān)于增值稅起征點(diǎn)的新規(guī)

2024年12月25日，第十四屆全國(guó)人大常委會(huì)第十三次會(huì)議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)增值稅法》（以下簡(jiǎn)稱增值稅法）中，對(duì)增值稅的起征點(diǎn)作出了新的規(guī)定，自2026年1月1日起施行。上述新規(guī)與原來(lái)的規(guī)定有什么變化，面臨什么問(wèn)題，如何處理為好，筆者試做以下簡(jiǎn)要分析。

增值稅法第二十三條中規(guī)定：小規(guī)模納稅人發(fā)生應(yīng)稅交易，銷售額未達(dá)到起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，依照本法規(guī)定全額計(jì)算繳納增值稅。上述的起征點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)由國(guó)務(wù)院規(guī)定，報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案。關(guān)于增值稅起征點(diǎn)的基本規(guī)定，從國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)“升格”為全國(guó)人大常委會(huì)制定的法律；起征點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定，改為由國(guó)務(wù)院規(guī)定，體現(xiàn)了落實(shí)稅收法定原則的基本要求。

但是，在2025年12月25日國(guó)務(wù)院公布的《中華人民共和國(guó)增值稅法實(shí)施條例》中，未見(jiàn)關(guān)于增值稅起征點(diǎn)的規(guī)定。不過(guò)，該條例第七條規(guī)定：“自然人屬于小規(guī)模納稅人。不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅交易且主要業(yè)務(wù)不屬于應(yīng)稅交易范圍的非企業(yè)單位，可以選擇按照小規(guī)模納稅人納稅?！睋?jù)此，自然人也可以適用增值稅起征點(diǎn)的有關(guān)規(guī)定，不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅交易且主要業(yè)務(wù)不屬于應(yīng)稅交易范圍的非企業(yè)單位可以選擇適用增值稅起征點(diǎn)的有關(guān)規(guī)定，與過(guò)去的有關(guān)規(guī)定一致，但是將有關(guān)部門規(guī)章中的相關(guān)規(guī)定“升格”為國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)了。

2026年1月30日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于增值稅法施行后增值稅優(yōu)惠政策銜接事項(xiàng)的公告》，其中規(guī)定：自2026年至2027年，小規(guī)模納稅人發(fā)生應(yīng)稅交易，以一個(gè)月為一個(gè)計(jì)稅期間的，起征點(diǎn)為月銷售額10萬(wàn)元；以一個(gè)季度為一個(gè)計(jì)稅期間的，起征點(diǎn)為季度銷售額30萬(wàn)元。按次納稅的，起征點(diǎn)為每次（日）銷售額1000元；一日內(nèi)發(fā)生多次應(yīng)稅交易的，按日適用起征點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)。

與以前的規(guī)定相比，自然人適用的起征點(diǎn)大幅度提高了，同時(shí)取消了省級(jí)財(cái)政、稅務(wù)機(jī)關(guān)在規(guī)定的幅度以內(nèi)確定本地區(qū)適用起征點(diǎn)的規(guī)定，有利于公平稅負(fù)。筆者判斷，上述公告應(yīng)該是經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)發(fā)布的，這個(gè)情況如果能在文中說(shuō)明可能更好。

一些人說(shuō)，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的上述規(guī)定，在增值稅法實(shí)施以后的2年之內(nèi)，增值稅小規(guī)模納稅人起征點(diǎn)的規(guī)定和過(guò)去一樣，即都是10萬(wàn)元。這種說(shuō)法顯然不符合稅法的規(guī)定。如前所述，過(guò)去的規(guī)定是月銷售額10萬(wàn)元以下的增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅，即月銷售額超過(guò)10萬(wàn)元時(shí)才征稅，實(shí)際起征點(diǎn)是月銷售額100000.01元；而現(xiàn)在規(guī)定的起征點(diǎn)是月銷售額10萬(wàn)元，即月銷售額滿10萬(wàn)元時(shí)就要征稅。別小看上述兩個(gè)起征點(diǎn)月銷售額只相差1分錢，但是稅負(fù)存在差別。例如，貨物月銷售額為10萬(wàn)元時(shí)，按照過(guò)去的規(guī)定可以免稅，現(xiàn)在依照3%的征收率減按1%征收也要征稅1000元。

每次（日）銷售額的起征點(diǎn)，從過(guò)去的300元至500元統(tǒng)一增加到1000元，無(wú)疑是一個(gè)很大的改進(jìn)，應(yīng)當(dāng)充分肯定。但是，如果按照每天銷售額1000元計(jì)算，一個(gè)月30天累計(jì)銷售額為3萬(wàn)元，與以一個(gè)月為一個(gè)計(jì)稅期間的起征點(diǎn)銷售額10萬(wàn)元相比存在差距，或可考慮按照月銷售額10萬(wàn)元折算為每日3333元，與上述月銷售額10萬(wàn)元、季度銷售額30萬(wàn)元起征的規(guī)定同理。

免征額與起征點(diǎn)孰優(yōu)？

稅收的免征額與起征點(diǎn)有點(diǎn)近似，使用時(shí)也應(yīng)當(dāng)注意區(qū)別，不宜混同。免征額也是稅制基本要素之一，指稅法規(guī)定準(zhǔn)予從計(jì)稅依據(jù)中扣除、免予征稅的數(shù)額。在實(shí)行免征額制度的情況下，納稅人可以先從計(jì)稅依據(jù)中扣除規(guī)定的免征額，然后就其余額計(jì)算納稅。與起征點(diǎn)制度相比，免征額制度更為合理，因?yàn)楹笳呖梢员苊馇罢咴谂R界點(diǎn)附近稅負(fù)陡升陡降的現(xiàn)象。例如，某增值稅小規(guī)模納稅人本月銷售貨物11萬(wàn)元，按照現(xiàn)行規(guī)定，上述銷售額超過(guò)了10萬(wàn)元的增值稅起征點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)按照全額以3%的征收率減按1%繳納增值稅1100元（11萬(wàn)元×1%＝1100元）。如果將上述起征點(diǎn)改為免征額，納稅人就可以先從其銷售額中扣除10萬(wàn)元的免征額，然后就超過(guò)免征額的1萬(wàn)元繳納增值稅100元〔（11萬(wàn)元－10萬(wàn)元）×1%＝100元〕。由此可見(jiàn)，前者的稅負(fù)是后者稅負(fù)的11倍（1100元÷100元＝11）。

實(shí)際上，中國(guó)現(xiàn)行稅制中已有關(guān)于免征額的規(guī)定。例如，2024年11月29日，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，國(guó)務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)發(fā)布《進(jìn)境物品關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅征收辦法》，其中第十一條第四款規(guī)定：“超過(guò)規(guī)定免稅數(shù)額的行李物品，僅對(duì)超過(guò)部分征稅，但對(duì)不可分割的單件物品應(yīng)當(dāng)全額征稅。”這項(xiàng)規(guī)定應(yīng)該可以被其他稅收法規(guī)借鑒。

最后，說(shuō)一說(shuō)稅收扣除額。稅收扣除額與上述稅收起征點(diǎn)、免征額也有近似之處，有時(shí)也被混同，如經(jīng)常有人談?wù)搨€(gè)人所得稅的“起征點(diǎn)”問(wèn)題?？鄢~也是稅制基本要素之一，指稅法規(guī)定準(zhǔn)予從計(jì)稅依據(jù)中扣除項(xiàng)目的金額，如個(gè)人所得稅前允許扣除的基本費(fèi)用、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和子女教育支出等。中國(guó)個(gè)人所得稅制度和其他很多國(guó)家的個(gè)人所得稅制度一樣，并沒(méi)有規(guī)定統(tǒng)一的“起征點(diǎn)”，而是采用稅前分項(xiàng)扣除的做法。一些人所說(shuō)的“起征點(diǎn)”，實(shí)際上指的是稅前扣除額特別是每個(gè)取得綜合所得的納稅人每年可以依法享受的6萬(wàn)元的基本費(fèi)用扣除額。目前除了這個(gè)扣除項(xiàng)目以外，上述納稅人還可以依法享受專項(xiàng)扣除（包括社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金）、專項(xiàng)附加扣除（包括子女教育支出和贍養(yǎng)老人支出等7項(xiàng)）和其他法定扣除（如企業(yè)年金和職業(yè)年金等）；取得的綜合所得中的勞務(wù)報(bào)酬所得等，還可以另外扣除一定的費(fèi)用（如取得4000元以上的勞務(wù)報(bào)酬時(shí)可以扣除20%的費(fèi)用）；有些扣除項(xiàng)目有固定的金額標(biāo)準(zhǔn)（如子女教育支出每個(gè)子女每月可以扣除2000元），有些扣除項(xiàng)目的金額是按照一定比例計(jì)算的（如可以扣除的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)為納稅人工資收入的8%并有規(guī)定的上限）。所以，完善個(gè)人所得稅的稅前扣除制度應(yīng)當(dāng)統(tǒng)籌考慮，合理設(shè)置扣除項(xiàng)目、方式和標(biāo)準(zhǔn)，不宜籠統(tǒng)地要求“提高起征點(diǎn)”。

厘清稅收起征點(diǎn)、免征額和扣除額等基本概念，很有必要。在一般情況下，“起征點(diǎn)”之類的口語(yǔ)表達(dá)無(wú)傷大雅，也可以理解，但是應(yīng)當(dāng)通過(guò)加強(qiáng)稅法宣傳和解釋正確引導(dǎo)為好，國(guó)民稅法知識(shí)的逐漸增加和稅收法治觀念的日益增強(qiáng)也不容忽視。同時(shí)，稅收法規(guī)和其他文件等正式場(chǎng)合使用上述詞語(yǔ)時(shí)，必須準(zhǔn)確、規(guī)范，以免引起理解上的歧義和工作中的偏差。